Jakie warunki musi spełnić wierzytelność, aby zaliczyć ją w straty?
W prowadzeniu działalności gospodarczej nie sposób całkowicie wyeliminować ryzyka strat. Część z nich może dotyczyć kwestii jaką jest strata środków obrotowych w postaci gotówki, towarów czy innych składników majątku wykorzystywanych w bieżącej działalności. Pojawia się zatem pytanie, czy i kiedy tego rodzaju straty mogą zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów. Odpowiedź nie jest jednoznaczna, ponieważ zależy od konkretnych okoliczności powstania szkody oraz od działań, jakie podjął podatnik, aby jej zapobiec. Choć ustawa o podatku dochodowym nie definiuje wprost pojęcia „straty” ani nie wskazuje jej jako kosztu, to jednak - przy spełnieniu określonych warunków - możliwe jest jej ujęcie w rachunku podatkowym.
Strata w środkach obrotowych
W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdziemy definicji straty ani środków obrotowych. W świetle wykładni językowej strata to ubytek, poniesiona szkoda, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. Natomiast środki obrotowe to aktywa będące w ciągłym obrocie, takie jak np. towary, materiały, gotówka czy środki zgromadzone na rachunku bankowym.
Strata w środkach obrotowych może wynikać z różnych nieprzewidzianych zdarzeń, takich jak kradzież, oszustwo, cyberatak, awaria, pożar czy powódź.
Strata w środkach obrotowych w kosztach podatkowych
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja ta ma charakter ogólny, jeżeli w ustawie nie wskazano jednoznacznie przynależności lub wyłączenia danego rodzaju wydatku do/z kategorii kosztów uzyskania przychodów, to każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie, w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
- wydatek został poniesiony przez podatnika;
- jest definitywny (rzeczywisty), a więc bezzwrotny;
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
- został właściwie udokumentowany;
- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Ustawodawca nie wskazuje wprost w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), że straty w środkach obrotowych są wyłączone z kosztów podatkowych. Zatem tego rodzaju straty mogą, co do zasady, zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, o ile spełnione są określone warunki.
Straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, przy dochowaniu należytej staranności
Podstawowym kryterium pozwalającym na zaliczenie straty w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów jest związek przyczynowo-skutkowy między powstałą stratą a prowadzoną działalnością gospodarczą. W doktrynie oraz stanowisku prezentowanym w interpretacjach indywidualnych przyjmuje się, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zatem jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Należy także podkreślić, że to na podatniku spoczywa szczególny obowiązek zachowania należytej staranności, aby strata w ogóle nie powstała. Nie może być też ona skutkiem działań lub zaniedbań podatnika. Przy czym każdy przypadek straty w środkach obrotowych należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez daną jednostkę.
Przykład 1. Spółka A Sp. z o.o. prowadzi średniej wielkości sklep spożywczy, w którym towary przechowywane są w specjalistycznych chłodniach. Magazyn sklepu jest objęty monitoringiem, posiada system alarmowy oraz zewnętrzną firmę ochroniarską. Ponadto spółka zainwestowała w podstawowy system zasilania awaryjnego, umożliwiający krótkoterminowe podtrzymanie pracy urządzeń chłodniczych, a także system monitorowania temperatury z powiadomieniami SMS dla pracowników odpowiedzialnych za reagowanie na awarie i zabezpieczenie towaru w sytuacjach kryzysowych. Pomimo tych zabezpieczeń, w wyniku gwałtownej burzy doszło do rozległej awarii sieci energetycznej. Przerwa w dostawie prądu trwała ponad 14 godzin - znacznie dłużej niż zakładany maksymalny czas działania systemu awaryjnego. Ze względu na skalę awarii dostawca energii nie był w stanie przywrócić zasilania szybciej, a firma nie miała technicznych możliwości samodzielnego uruchomienia agregatu prądotwórczego, który wcześniej uznawano za nieuzasadniony ekonomicznie w stosunku do skali zagrożenia oraz skali prowadzonej działalności gospodarczej. W efekcie doszło do zepsucia znacznej części produktów, które zostały zutylizowane, co zostało udokumentowane protokołem i dokumentacją zdjęciową oraz zgłoszone odpowiednim służbom sanitarnym. Czy powstała strata w środkach obrotowych może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?
Aby strata w środkach obrotowych mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, strata ta musi powstać w ramach normalnego, racjonalnego działania podatnika, być niezależna od jego woli, a jednocześnie nie może wynikać z jego winy, rażącego niedbalstwa ani braku należytej staranności. Oznacza to, że strata powinna być skutkiem zdarzenia losowego, którego nie dało się przewidzieć ani uniknąć przy zachowaniu staranności, jakiej można oczekiwać od podmiotu gospodarczego. W tym przypadku spółka A wdrożyła szereg zabezpieczeń - posiadała monitoring, systemy alarmowe, zasilanie awaryjne oraz procedury reagowania na wahania temperatury. Pomimo tego, z uwagi na wyjątkowy charakter i skalę awarii, nie udało się uniknąć strat. Nie doszło do zaniechań ani zaniedbań po stronie spółki, a decyzja o braku agregatu opierała się na racjonalnej analizie ryzyka. W związku z tym strata w środkach obrotowych poniesiona przez spółkę A Sp. z o.o. spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako koszt poniesiony w sposób uzasadniony i niezawiniony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Należy przy tym pamiętać o odpowiednim udokumentowaniu straty w środkach obrotowych.
Przykład 2. Spółka B Sp. z o.o. prowadzi sprzedaż elektroniki i przechowuje towar w wynajętym magazynie bez zabezpieczeń - brak monitoringu, brak alarmu, brak kontroli dostępu. Pomimo wcześniejszych sygnałów o próbach włamań w okolicy nie podjęła żadnych dodatkowych działań prewencyjnych. W wyniku włamania skradziono sprzęt o znacznej wartości. Spółka nie była w stanie przedstawić szczegółowej dokumentacji magazynowej ani ewidencji zabezpieczeń. Policja ustaliła, że kradzież była możliwa m.in. z powodu braku podstawowych środków ochrony mienia. Czy powstała strata w środkach obrotowych może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?
W tej sytuacji spółka B Sp. z o.o. nie może zaliczyć straty do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie dochowała należytej staranności w zakresie ochrony swoich środków obrotowych. Brak podstawowych zabezpieczeń, zignorowanie ryzyk oraz brak dokumentacji świadczą o rażącym niedbalstwie jednostki. Tego rodzaju strata - choć faktyczna - nie spełnia przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż nie była skutkiem zdarzenia losowego, a wynikiem zaniechań po stronie podatnika. Organy podatkowe negują ujęcie tego typu strat w środkach obrotowych w kosztach uzyskania przychodów, uznając je za nieuzasadnione z punktu widzenia prawidłowego i odpowiedzialnego działania gospodarczego.
Definitywność i właściwe udokumentowanie straty w środkach obrotowych
Definitywność straty oznacza, iż ma ona charakter nieodwracalny i dany podmiot posiada pewność, że nie odzyska środków obrotowych, które składają się na stratę. Możliwość kwalifikacji straty w rachunku podatkowym uzależniona jest zatem od wykazania, że doszło do ostatecznego, pewnego uszczuplenia majątku podatnika, tak, że nie zostanie on mu zwrócony pod żadną postacią.
Dla możliwości zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest również jej właściwe udokumentowanie. Dokumentacja powinna jednoznacznie wskazywać na powstałą szkodę, jej zakres, przyczynę i wartość. Wartość szkody może zostać określona np. na podstawie dowodów zakupu, wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę itp. Właściwym udokumentowaniem straty w środkach obrotowych jest protokół szkód zawierający m.in. datę, dane o rodzaju i wartości szkody, przyczynę powstania straty oraz podpisy upoważnionych osób, a także dokumenty potwierdzające zdarzenie, np. decyzja o umorzeniu dochodzenia przez policję. W przypadku kradzieży, oszustwa, cyberataku itp. zaistnienie szkody powinno być bowiem uprawdopodobnione przez właściwe organy ścigania (policję, prokuraturę), co jest możliwe dopiero po zakończeniu postępowania (w przypadku niewykrycia sprawcy, dokumentem tym będzie postanowienie o umorzeniu śledztwa).
Jak rozliczyć stratę z lat ubiegłych i odzyskać pieniądze? DOKŁADNE WYLICZENIA
Strata w środkach obrotowych spowodowana kradzieżą - interpretacja indywidualna
Ujęcie w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartości skradzionej gotówki nie jest wykluczone, przy spełnieniu odpowiednich warunków. Na temat straty w środkach obrotowych spowodowanej kradzieżą wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.477.2024.2.AND) z 4 listopada 2024 roku.
Fragment uzasadnienia interpretacji: „Z opisu sprawy wynika również, że utrata przez Spółkę środków nie nastąpiła na skutek jej zawinionych działań, rażącego niedbalstwa przy braku zachowania należytej staranności. Budynek, w którym były przechowywane przedmiotowe środki, był odpowiednio zabezpieczony w dniu kradzieży. Spółka swoimi działaniami nie mogła zapobiec zdarzeniu powodującemu po jej stronie szkodę. Wskazali Państwo również, że kasetka spełniała wymagania przewidziane prawem (tj. określone w Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 roku w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne - Dz.U. z 2021 r. poz. 1739), a przechowywana gotówka była zgodna z limitem określonym w tym Rozporządzeniu oraz z limitem niezbędnego zapasu gotówki ustalonego w Spółce na kwotę […] zł. W związku z tym, mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że poniesioną przez Państwa stratę gotówki w kwocie […] zł na skutek kradzieży z włamaniem, możecie Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym jest Spółka, jest uprawniona do zaliczenia skradzionych w nocy pomiędzy 31 marca a 1 kwietnia 2024 roku środków pieniężnych w kwocie […] zł do kosztów uzyskania przychodu jest prawidłowe”.
Przy czym Dyrektor KIS podkreślił, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W związku z tym dla celów wydania interpretacji przedstawione przez wnioskodawcę informacje dotyczące dochowania należytej staranności i działań w celu zabezpieczenia przed utratą gotówki zostały przyjęte jako niepodlegający ocenie element stanu faktycznego.
Zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów
Jeżeli kontrahent nie zapłaci nam za towar, mamy prawo zaliczyć należność do kosztów. Oczywiście wcześniej wierzytelność powinna być wykazana jako przychód. Aby zaliczyć wierzytelność do kosztów, musimy uprawdopodobnić, że jest nieściągalna. Jednym z dokumentów, które to potwierdzają, jest postanowienie komornika. Tak stwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z 30 listopada 1995 r. Potwierdza to też orzecznictwo sądowe. Jak czytamy w wyroku WSA w Warszawie z 6 marca 2008 r. (III SA/Wa 1607/07): „Wprawdzie w żadnym z aktów prawnych regulujących egzekucję wierzytelności (ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, kodeks postępowania cywilnego) nie ma mowy o postanowieniach o nieściągalności wierzytelności, należy jednak przyjąć, że postanowienie o umorzeniu egzekucji ze względu na brak środków (majątku), z których może nastąpić zaspokojenie wierzyciela, może być za takie uznane. Dlatego za uprawnione należy uznać stanowisko organów podatkowych, że postanowienie komornika sądowego umarzające postępowanie egzekucyjne (...) ze względu na jej bezskuteczność wypełnia przesłankę z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT”. Podstawą rozliczenia w kosztach nieściągalnej wierzytelności będzie postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c.
Do rozliczenia należności w kosztach nie wystarczy sam wyrok sądowy. Potwierdził to WSA w Warszawie w wyroku z 9 października 2008 r. (III SA/Wa 122/08). Przedsiębiorca wytoczył nierzetelnemu dłużnikowi proces, który zakończył się zasądzeniem zapłaty. Właściciel firmy uznał, że nie uda mu się jej wyegzekwować i zaliczył wierzytelność do kosztów. Fiskus to zakwestionował, gdyż podatnik nie miał żadnych dowodów dokumentujących nieściągalność wierzytelności. Nie miał też protokołu potwierdzającego, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty. To za mało, aby zaliczyć wierzytelność do kosztów - stwierdził warszawski WSA. Podkreślił, że konieczne jest tutaj udokumentowanie nieściągalności w sposób przewidziany w art. 23 ust. 1 pkt 20 i 21 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 25 i 26a ustawy o CIT.
Jeśli chcemy zaoszczędzić, możemy do egzekucji skierować tylko część należności. Nie trzeba ściągać całości. Do rozliczenia w kosztach wystarczy bowiem postanowienie o nieściągalności tylko części wierzytelności. Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w piśmie z 3 listopada 1999 r. (PB 3-2099-IP-722-314/99): „Wielkość wierzytelności wynika z prawomocnego orzeczenia sądu i ksiąg podatnika. W przypadku, gdy podatnik wystąpi do organu postępowania egzekucyjnego o egzekucję jedynie części ustalonej wierzytelności, postanowienie o nieściągalności tej części powoduje, że całą wierzytelność można uznać za nieściągalną.”
Firma XYZ sprzedała towary za 10 000 zł (netto) i taką kwotę wykazała w przychodach. Kontrahent nie przelał pieniędzy, więc skierowała sprawę do sądu, który wydał nakaz zapłaty. Jednak do egzekucji firma skierowała tylko część należności. Czy kosztem będzie wierzytelność, której podatnik w ogóle nie skierował do sądu? Patrząc literalnie na przepisy, wydaje się, że nie. Każda należność powinna bowiem być udokumentowana. Jeśli jednak firma ma postanowienie komornika (dotyczące innej wierzytelności), z którego wynika, że dłużnik nie ma żadnego majątku, to nie ma sensu ponosić wydatków na proces i egzekucję, skoro i tak wiadomo, że nic z niego nie ściągniemy. Co innego wynika jednak z wyroku WSA w Warszawie z 12 lipca 2007 r. (III SA/Wa 534/07) oraz orzeczenia NSA z 9 stycznia 2009 r. W tej sprawie chodziło o wierzytelności banku wobec tego samego dłużnika. Jedną udało się udokumentować jako nieściągalną. Czy można na tej podstawie zaliczyć pozostałe do kosztów? Uprościłoby to rozliczenie - przekonywał podatnik. Nie musiałby bowiem przy każdej należności wszczynać odrębnego postępowania. To racjonalny argument, ale nie przekonał sądu. Także w wyroku NSA z 27 listopada 2008 r. (II FSK 1207/07) czytamy: „fakt dochodzenia części wierzytelności nie może powodować, że wszystkie należności względem tego samego dłużnika automatycznie mogą zostać uznane za nieściągalne, a więc będą mogły stanowić koszt podatkowy (...). Skarżący, posiadając postanowienie komornika wydane na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. odnośnie do jednej z wierzytelności, z którego wynika brak majątku dłużnika, nie może na tej podstawie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych wierzytelności, dla których nie posiada analogicznych dokumentów potwierdzających ich bezskuteczność egzekucyjną.”
Niektóre firmy mają jednak pozytywne interpretacje urzędów w tej sprawie, np. Łódzkiego Urzędu Skarbowego z 20 września 2006 r. (ŁUS-II-2-423/114/06/JR). Podatnik zapytał - czy jeśli posiadam dokument potwierdzający nieściągalność jednej wierzytelności, to mogę zaliczyć do kosztów pozostałe należności od tego samego dłużnika?
Warszawski WSA (wyrok z 22 października 2007 r., III SA/Wa 108/07) uznał, że do rozliczenia kosztu potrzebny jest dodatkowy dokument, potwierdzający także nieściągalność z majątku poręczyciela. Jeśli bowiem wierzytelności nie może spłacić kredytobiorca, można ją ściągnąć od poręczyciela. Potwierdził to NSA w orzeczeniu z 16 grudnia 2008 r. (II FSK 173/08). Jak czytamy w wyroku: „postanowienie o nieściągalności wydane wyłącznie w stosunku do kredytobiorcy nie przesądza dostatecznie i wystarczająco, że zabezpieczona poręczeniem wierzytelność kredytowa jest nieściągalna. Aby rozliczyć wierzytelność w kosztach, musimy uznać postanowienie o nieściągalności za zgodne ze stanem faktycznym. Co to oznacza? Z art. 826 k.p.c. wynika, że wierzyciel może dochodzić zaspokojenia od poręczyciela dopiero wtedy, gdy wierzytelność zabezpieczona poręczeniem jest wymagalna i niesporna, a dłużnik główny nie wykonał zobowiązania. W przypadku więc, gdy wierzyciel nie udokumentował niesporności swojej wierzytelności, nie może skutecznie dochodzić jej od poręczyciela, a tym samym zaliczyć jej do kosztów uzyskania przychodów.”
Oczywiście nieściągalność wierzytelności najprościej udokumentować za pomocą protokołu, w którym wykazujemy, że nie opłaca się jej dochodzić, czyli że koszty procesowe i egzekucyjne byłyby równe albo wyższe od jej kwoty. Przepisy wymieniają przykładowe zdarzenia uzasadniające odpisanie należności, np. wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, zasądzenie wierzytelności i skierowanie do egzekucji. Musimy jednak pamiętać, że odpis aktualizujący to koszt „tymczasowy”, gdyż musimy go rozwiązać np. w razie przedawnienia wierzytelności. Wtedy trzeba wykazać przychód - w wysokości zaliczonego do kosztów odpisu.
Sprzedaż wierzytelności a przychód podatkowy
Jednym z rodzajów przychodów uzyskiwanych w ramach działalności gospodarczej jest zbycie wierzytelności. Nie każda tego typu transakcja będzie przynosić przedsiębiorcy zysk. Pojawia się pytanie, w jaki sposób rozliczyć straty z odpłatnego zbycia wierzytelności oraz jak należy traktować koszty uzyskania przychodu w tym wypadku.
Po pierwsze wskażmy, że zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wspomniane powyżej przeniesienie wierzytelności własnej może przybrać postać sprzedaży, tj. odpłatnego zbycia wierzytelności. W takiej sytuacji mamy do czynienia z przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż jak podaje art. 14 ust. 2 pkt 7ca ustawy PIT, przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wierzytelności dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie. Należy także wskazać, że zbycie wierzytelności własnej podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem, lecz jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. W świetle powyższego przeniesienie wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (wierzycielowi) przechodzą na jej nabywcę. Dotychczasowe uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy zbycia wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel. Powyższe oznacza, że sprzedaż wierzytelności własnej, jeżeli uprzednio została ona zarachowana jako przychód należny, stanowi odrębne zdarzenie, które skutkuje powstaniem przychodu należnego ze zbycia tej wierzytelności, ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca ww. ustawy, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie dotyczącej sprzedaży wierzytelności. Tak też stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2021 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.387.2021.6.MAP).
Zbycie wierzytelności nie prowadzi do jej spłaty przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Zbycie wierzytelności stanowi dla dotychczasowego właściciela przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Strata z odpłatnego zbycia wierzytelności
Elementem składowym rozliczenia dochodu z danego źródła jest również koszt podatkowy. W sytuacji gdy przekracza on wysokość uzyskanego przychodu, to mamy do czynienia ze stratą.
Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy PIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodu strat z odpłatnego zbycia wierzytelności z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.
W świetle takiej treści przepisu zaliczenie straty ze sprzedaży wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej.
Odnośnie do powyższej regulacji warto wskazać na treść interpretacji Dyrektora KIS z 2 stycznia 2020 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.430.2019.2.AP). W piśmie tym możemy przeczytać, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów - zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy - jedynie stratę powstałą na transakcji sprzedaży wierzytelności.
Przykład 1. Podatnik posiada wierzytelność własną, której nominalna wartość to 10 000 zł. Wierzytelność ta została sprzedana za kwotę 12 000 zł. W takim przypadku opodatkowaniu podlega dochód w wysokości 2000 zł.
Dalej czytamy, że jeżeli powstała strata, a zbyta wierzytelność była zarachowana jako przychód należny, to należy ustalić stosunek straty do tego przychodu. Jeżeli strata jest od niego wyższa, to nadwyżka powinna być odjęta od kosztu poniesionego i dopiero jego zmniejszona kwota stanowi koszt uzyskania przychodu.
Przykład 2. Podatnik posiada wierzytelność własną, której nominalna wartość to 10 000 zł. Wierzytelność została sprzedana za 2000 zł. Strata wynosi 8000 zł. Nadwyżka straty nad przychodem wynosi 6000 zł. Kosztem jest zatem wartość nominalna pomniejszona o nadwyżkę, czyli 4000 zł.
Końcowo pismo wskazuje, że jeżeli strata jest niższa albo równa temu przychodowi, to koszt poniesiony stanowi koszt uzyskania przychodu w całości.
Przykład 3. Podatnik posiada wierzytelność własną, której nominalna wartość to 10 000 zł. Wierzytelność została sprzedana za 9000 zł. Stara wynosi 1000 zł. Jest ona niższa od przychodu, zatem cała wartość nominalna, tj. 10 000 zł, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu.
W przypadku ustalania możliwości ujęcia w kosztach wartości straty z tytułu sprzedaży wierzytelności własnych należy brać pod uwagę wzajemne relacje przychodu uzyskanego ze zbycia wierzytelności do wysokości uzyskanej straty.
Strata ze zbycia pakietu wierzytelności
Ustawa PIT przewiduje szczególne rozwiązanie dla tych podatników, którzy nabywają cały pakiet wierzytelności, poprzez który rozumie się ponad 100 wierzytelności. Jak możemy przeczytać w art. 24e ustawy PIT, w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębniania ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności. W kontekście strat z tytułu zbycia takich wierzytelności należy zwrócić uwagę na treść art. 23 ust. 1 pkt 34a ustawy PIT, który to stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodu strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności.
Przechodząc zatem do podsumowania naszej analizy, wskazać możemy, że zagadnienie strat z odpłatnego zbycia wierzytelności w kontekście możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów jest skomplikowane i niejednoznacznie rozpatrywane.
tags: #jakie #warunki #musi #spelnic #wierzytelnosc #zeby